En una reciente sentencia de 11 de noviembre de 2024, el Tribunal Supremo ha considerado que, a efectos del cálculo del límite renta-patrimonio, la vivienda habitual no es un bien impro- ductivo.
Recordemos que existe un límite conjunto de tributación de la cuota íntegra del Impuesto sobre el Patrimonio (IP) y de la del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). La suma de ambas no puede superar el 60% de la suma de las bases imponibles general y del ahorro del IRPF del ejercicio.
En otras palabras, este límite significa que no se puede pagar conjuntamente por el IRPF y por el IP más del 60% de la renta. Por tanto, cuando se produzca un exceso de cuota sobre dicho límite, debe reducirse la cuota del IP para respetar el tope máximo de tributación.
Sin embargo, esta reducción no puede exceder del 80% de la cuota inicial. Además, dentro de este cómputo, no deben considerarse ni la parte de la base imponible del ahorro derivada de ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidas a más de un año, ni la parte de la cuota íntegra del IRPF que corresponda a dichas ganancias, ni la parte de la cuota íntegra del IP que corresponda a bienes que, por su naturaleza o destino, no sean susceptibles de generar rendimientos gravados por el IRPF.
Esto es, dentro del referido límite, no se debe tener en cuenta la parte de la cuota del impuesto que se corresponda a bienes improductivos. Ello implica que la cuota de IP que nos puedan generar estos elementos improductivos en nuestra declaración no es limitable. Es decir, llevado al extremo de que todo nuestro patrimonio estuviera compuesto por «bienes improductivos», no podría reducirse la cuota del IP aplicando este límite de tributación. Por este motivo, el concepto de «bien improductivo» ha sido objeto de constante debate.
En el pasado, existía doctrina consolidada de la propia Dirección General de Tributos remarcando que el precepto de la norma debía hacer referencia a la susceptibilidad de generar rendimientos, y no si en ese caso concreto se producían efectivamente o no rendimientos por el uso o destino que el titular hubiese podido dar a ese elemento patrimonial en el referido periodo impositivo.
Los tribunales, igualmente, se habían manifestado en idéntico sentido existiendo abundante jurisprudencia sobre la consideración como productivos de derechos de cobro por aplazamiento de pago sin retribución vía intereses y de nudas propiedades, entre otros. Hasta ese momento la doctrina mayoritaria resolvía que lo esencial era determinar la «susceptibilidad» y no la «efectiva generación» de rendimientos.
Sin embargo, la sentencia del Tribunal Supremo de 16 de marzo de 2011 dio un vuelco a dicha doctrina y resolvió que, pese al tenor literal de la norma, el destino debía ser el que tuviesen los elementos en cuestión dentro del patrimonio del sujeto pasivo, y no el que potencialmente pudiera corresponder a los mismos.
En esta línea de la «efectiva generación» surgió de nuevo el debate sobre el tratamiento que debía darse a la vivienda habitual del contribuyente en la parte que excedía el importe exento del impuesto. En el caso concreto de contribuyentes residentes en Cataluña, este importe de exención asciende a trescientos mil euros por contribuyente.
Pese a la modificación de la interpretación dada por el Tribunal Supremo y pese a que la vivienda habitual no genera rendimientos explícitos en la declaración de IRPF, por exclusión de la propia norma fiscal, la Dirección General de Tributos, en consulta vinculante de 25 de abril de 2022, confirmó su consideración como bien productivo a efectos del referido límite.
Sin embargo, el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña se pronunció en dos sentencias distintas, una de 11 de noviembre de 2022 y otra de 25 de enero de 2023, en sentido contrario a la consulta vinculante de 25 de abril de 2022. Ambas sentencias fueron objeto de recurso de casación ante el Tribunal Supremo, y es precisamente el recurso de casación de una de ellas -la de 11 de noviembre de 2022- el que ha sido resuelto el pasado 11 de noviembre de 2024.
En el mismo el alto tribunal afirma que el criterio interpretativo de la efectiva generación de la sentencia previa del 2011 que analizaba un supuesto de obras de arte no es trasladable o extensible a la vivienda habitual, que no puede calificarse de bien improductivo, y ello con independencia de su no generación de rentas en el IRPF.
Esta sentencia supone un alivio para aquellos contribuyentes obligados a tributar en el Impuesto sobre el Patrimonio que tienen un volumen de patrimonio relevante y generan en proporción a su patrimonio pocas rentas, al no penalizarles en el cómputo del referido límite renta-patrimonio la parte de la cuota del impuesto que se corresponde a la parte no exenta de su vivienda habitual.
Es de prever que el Tribunal Supremo resolverá en idéntico sentido en el recurso de casación que se encuentra pendiente, referido a la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 25 de enero de 2023, y confirmará la no consideración de la vivienda habitual como bien improductivo.
Laia Martínez Moreno
Asociada senior de Garrigues